Ausländische Immobilien, ausländische Familienstiftungen (Liechtenstein) mit deutschen Immobilien und Wegzug

Eine deutsche Familienstiftung kann Eigentümerin sowohl von inländischen als auch von ausländischen Immobilien sein. Inländische Familienstiftungen können daher auch Einkünfte aus der Vermietung ausländischer Immobilien erzielen. Artikel 13 des OECD-Musterabkommens zur Vermeidung von Doppelbesteuerungen weist dem Belegenheitsstaat die Besteuerung der Einkünfte aus der Vermietung zu, was zu einer beschränkten Steuerpflicht der Familienstiftung im jeweiligen Staat der Belegenheit der Immobilie führt. Vermietet die Familienstiftung beispielsweise eine Immobilie in Frankreich, wird die deutsche Familienstiftung dann nach den französischen Steuergesetzen (beschränkt) steuerpflichtig und muss regelmäßig auch eine Steuererklärung abgeben. Da die Einkünfte aus der Vermietung der ausländischen Immobilie auch in Deutschland im Grundsatz erstmal körperschaftssteuerpflichtig (Welteinkommensprinzip) sind, muss die drohende steuerliche Doppelbelastung aus deutscher Sicht vermieden werden, da Doppelbesteuerungsabkommen regelmäßig dem Belegenheitsstaat das Besteuerungsrecht zuweisen. In Deutschland ist zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung die Freistellungs- oder Anrechnungsmethode anwendbar.

Auch ausländische Familienstiftung können für Immobilien interessante Optionen darstellen. Die in der Praxis relevanteste Destination ist dabei das Fürstentum Liechtenstein. Familienstiftungen in Liechtenstein (FL-Stiftung) lastete in der Vergangenheit ein schlechtes Image an. Als Reaktion auf prominente Steuerhinterziehungsfälle und zur Vermeidung von Geldwäsche haben sich die regulatorischen Anforderungen in Liechtenstein wesentlich verschärft. Seit 2009 ist die Familienstiftung in Liechtenstein europarechtskonform und aus steuerlicher Sicht international transparent. Die Familienstiftung in Liechtenstein bietet den Vorteil eines unabhängigen Rechtsrahmens außerhalb der europäischen Union. Das liechtensteinische Stiftungsrecht gilt als flexibel und erweitert den Bereich des Vermögensschutzes. Auch steuerliche Vorteile bestehen, wobei die fehlende Erbersatzsteuer heraussticht. Aus deutscher steuerlicher Sicht ist allerdings zu beachten, dass die deutsche Finanzverwaltung – abweichend von der rechtlichen und tatsächlichen Eigentümerstellung – eine Zurechnung von Einkünften aus der Immobilienvermietung an den Stifter vornimmt, wenn dieser tatsächlichen und rechtlichen Einfluss auf die Stiftung hat.

Im Kern bedeutet diese Vorgabe des Außensteuergesetzes, dass der Stifter nicht Teil des Vorstands oder eines kontrollierenden und einflussnehmenden Aufsichtsorgans der liechtensteinischen Familienstiftung sein darf. Die Aufgabe des Stiftungsvorstands wird damit ausschließlich durch in Liechtenstein ansässige Treuhänder wahrgenommen.

Da die FL-Stiftung ihren Sitz und den Ort der tatsächlichen Geschäftsführung regelmäßig nicht in Deutschland hat, ist eine unbeschränkte Körperschaftsteuerpflicht ausgeschlossen. In Betracht kommt aber regelmäßig die beschränkte Körperschaftsteuerpflicht mit inländischen Vermietungseinkünften. So kommt eine beschränkte Steuerpflicht insbesondere bei Vermietung inländischer Immobilien oder Erträgen aus inländischen Betriebsstätten in Betracht. In Liechtenstein werden die Immobilieneinkünfte aus Deutschland von der Besteuerung ausgenommen. Für Gewinne aus der Veräußerung von Immobilien wird auf den dritten Stifterbrief dieser Reihe verwiesen. Auch die liechtensteinische Familienstiftung kann daher unter den Voraussetzungen des § 23 EStG (Spekulationsfrist) eine inländische Immobilie steuerfrei veräußern.

Beabsichtigt ein Immobilien-Unternehmer die Verlagerung seines Wohnsitzes ins Ausland, endet die unbeschränkte Einkommensteuerpflicht in Deutschland. Sind zu diesem Zeitpunkt noch steuerpflichtige stille Reserven im Vermögen vorhanden, ist zu prüfen, ob der Wegzug zu einer fiktiven Aufdeckung der stillen Reserven und damit zu einer Steuerbelastung führt. Dies ist immer dann relevant, wenn das Besteuerungsrecht des deutschen Staates für die (in Zeiten der unbeschränkten Steuerpflicht in Deutschland) gebildeten stillen Reserven aufgrund des Wegzugs wegfällt. In diesem Fall sichern entsprechende Steuervorschriften eine Besteuerung der stillen Reserven im Zeitpunkt des Wegzugs, obwohl eine Liquidation des Vermögens tatsächlich nicht stattgefunden hat. Der Steuerpflichtige muss dann mitunter auch erhebliche Steuern bezahlen, obwohl er keinen besonderen Liquiditätszufluss hat.

Für Immobilien im Privatvermögen eines Unternehmers droht eine Besteuerung nicht, da nach den Doppelbesteuerungsabkommen das Besteuerungsrecht für die stillen Reserven an den Immobilien im Belegenheitsstaat der Immobilien verbleibt. In der Folge ist ein Wegzug für einen Immobilieneigentümer steuerlich ohne Folge; er kann die Vermietung aus steuerlicher Sicht problemlos aus dem Ausland fortführen. Im Falle der Veräußerung der Immobilie entsteht dann gegebenenfalls eine beschränkte Steuerpflicht des weggezogenen Unternehmers in Deutschland (Stichwort Spekulationssteuer). Dasselbe gilt für Gesellschafter einer Immobilienpersonengesellschaft. Auch hier verbleibt das Besteuerungsrecht für die stillen Reserven vollständig im Inland.

Klassischer Anwendungsfall der „Wegzugsbesteuerung“ ist die Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft. Hier unterstellt das Außensteuergesetz in Fall eines Wegzugs eine fiktive Veräußerung und unterwirft die stillen Reserven in den Anteilen der Besteuerung mit Einkommensteuer. Abweichend zur bis zum 31.12.2021 geltenden Rechtslage sieht das Gesetz zur Abmilderung der Steuerbelastung keine Möglichkeit der dauerhaften zinslosen Stundung, sondern nur noch eine Ratenzahlung über 7 Jahre vor. Die Wegzugsbesteuerung betrifft auch Kapitalgesellschaften, deren Vermögen weit überwiegend oder ausschließlich aus inländischen Immobilien besteht.

Eine Gestaltungsoption zur Vermeidung der Wegzugsbesteuerung für Anteile an Kapitalgesellschaften ist die inländische Familienstiftung. Werden die Gesellschaftsanteile an der Kapitalgesellschaft vor dem Wegzug auf eine inländische Familienstiftung übertragen, sind keine Beteiligungen mehr vorhanden, die einer Besteuerung auf Ebene des Wegzüglers unterliegen können. Die inländische Familienstiftung ist also ein sicheres Instrument zur Vermeidung der Wegzugsbesteuerung. Zu den steuerlichen Implikationen der Vermögensübertragung und der laufenden Besteuerung wird hierzu auf den zweiten und dritten Stifterbrief aus dieser Reihe verwiesen.