Im ersten Teil unserer Reihe zur gemeinnützigen Beteiligungsträgerstiftung haben wir uns mit den Grundlagen dieser besonderen Erscheinungsform der Stiftung auseinandergesetzt und festgestellt, dass diese Stiftung bei sorgfältiger Satzungsgestaltung als integraler Bestandteil eines Unternehmens dienen kann. Sie kann somit eine klare Positionierung ihrer operativ tätigen Beteiligungsunternehmen am Markt fördern und ein Selbstbild des Unternehmens vermitteln. Das Unternehmen erfährt aufgrund der Gemeinnützigkeit eine allgemeine Akzeptanz.
In diesem Zusammenhang stellt sich die Frage, welche Rechtsform sich für die Errichtung einer gemeinnützigen Beteiligungsträgerstiftung eignet. Dieser Artikel soll sich daher mit der Beteiligungsstruktur unterhalb der gemeinnützigen Beteiligungsträgerstiftung befassen.
Die gemeinnützige Stiftung und ihre Beteiligung an Kapitalgesellschaften
Eine klare Strukturierung erzielt man bei einer gemeinnützigen Beteiligungsträgerstiftung regelmäßig dann, wenn sich die Beteiligungen der Stiftung auf Kapitalgesellschaften, insbesondere Aktiengesellschaften oder GmbHs beschränken.
Im Fall einer mindestens zehnprozentigen Beteiligung der Stiftung an ihren Beteiligungsunternehmen bleiben Beteiligungseinkünfte auch ohne einen Gemeinnützigkeitsstatus gemäß § 8b Abs.1 und Abs.4 KStG bei der Ermittlung der Beteiligungseinkünfte außer Ansatz. Lediglich fünf Prozent der Beteiligungseinkünfte werden nach § 8b Abs.5 KStG fiktiv als Ausgaben, die nicht Betriebsausgaben sind, auf der Ebene der Beteiligungsunternehmen der Besteuerung unterworfen. Aufgrund der umfassenden Steuerbefreiung einer gemeinnützigen Beteiligungsträgerstiftung bleiben diese Beteiligungseinkünfte auf Stiftungsebene vollständig steuerfrei. Damit spielt die vorstehend dargestellte Besteuerung von Beteiligungseinkünften nur dann eine Rolle, wenn der Stiftung der Gemeinnützigkeitsstatus durch die Finanzverwaltung mangels Wahrung der gesetzlichen Voraussetzungen für die letzten zehn Jahre abgesprochen werden sollte. Jedoch kann durch eine qualifizierte laufende Beratung der Beteiligungsträgerstiftung und eine sachgerechte Förderung der Stiftungszwecke die umfängliche Steuerbefreiung allerdings auch langfristig erhalten bleiben.
Für die laufende Besteuerung der Beteiligungseinkünfte der gemeinnützigen Beteiligungsträgerstiftung greift regelmäßig insbesondere eine Steuerbefreiung bei der Körperschaftsteuer (§ 5 Absatz 1 Nr. 9 KStG) und bei der Gewerbesteuer (§ 3 Nr. 6 GewStG) ein.
Die Gemeinnützigkeitsunfähigkeit der Personengesellschaft
Besondere Vorsicht ist bei Beteiligungsstrukturen mit Personengesellschaften geboten. Im Gemeinnützigkeitsrecht besteht nämlich der Grundsatz, dass der Gemeinnützigkeitsstatus nur Körperschaften, aber nicht Personengesellschaften zukommen kann. Hieraus wird die Schlussfolgerung gezogen, dass Personengesellschaften nach aktuellem Recht „gemeinnützigkeitsunfähig“ sind. Hiernach soll der Grund, weshalb ein Steuervergünstigungsstatus von Personengesellschaften mit dem Gemeinnützigkeitsrecht unvereinbar ist, darin liegen, dass Personengesellschaften häufig gewerbliche Mitunternehmerschaften gemäß § 15 Absatz 1 Satz 1 Nr. 2 EStG sind.
Einkünfte von Mitunternehmerschaften unterliegen kraft Gesetzes unmittelbar auf der Ebene der Gesellschafter der Einkommensteuer. Ob diese Gemeinnützigkeitsunfähigkeit auch auf die vermögensverwaltende Personengesellschaft übertragbar ist, oder ob deren Einkünfte dem Gesellschafter steuerbegünstigt zufließen können, ist bislang nicht durch Rechtsprechung hinreichend verprobt. In der Fachliteratur wird teils davon ausgegangen, dass nur Ausnahmekonstellationen erfasst sind.
Die unmittelbare Einbindung von Beteiligungen an Personengesellschaften ist daher im Regelfall zu vermeiden und allenfalls für vermögensverwaltende Personengesellschaften vorher mit der Finanzverwaltung abzustimmen, etwa im Wege einer verbindlichen Auskunft.
Aktuelle Neuerungen für die Personengesellschaft durch das KöMoG vom 25.06.2021
Personengesellschaften können nach dem Gesetz zur Modernisierung des Körperschaftsteuerrechts (KöMoG) mittlerweile für Veranlagungszeiträume ab 2022 für steuerliche Zwecke zur Körperschaftsbesteuerung optieren, ohne ihre gesellschaftsrechtliche Einordnung als Personengesellschaft zu verändern. Damit soll es Personengesellschaften auf Antrag im Sinne des § 1a KStG i.V.m. § 2 Abs.8 GewStG möglich sein, sich bei der Körperschaft- und Gewerbesteuer wie Körperschaften steuerlich behandeln zu lassen. Ausgenommen hiervon bleiben hingegen insbesondere die Umsatzsteuer, Erbschaftsteuer und Grunderwerbsteuer.
Allerdings lässt sich aktuell weder aus dem KöMoG selbst, noch aus dem im Zuge des KöMoG erlassenen BMF-Schreibens vom 10.11.2021 sicher herleiten, ob die optierende Gesellschaft im Sinne des § 1a KStG auch eine Personengesellschaft und eine gemeinnützige Körperschaft sein kann, und ob sich diese auf eine Steuerbefreiung bei der Körperschaftsteuer (§ 5 Abs.1 Nr.9 KStG) und Gewerbesteuer (§ 3 Nr.6 GewStG) berufen können.
Die Verwaltungspraxis der nächsten Jahre wird zeigen, ob das Optionsmodell des KöMoG auch im Bereich der gemeinnützigen Stiftung zu einer Stärkung der Personengesellschaft im Gemeinnützigkeitsrecht führen kann.
Die Vorteile einer klaren Strukturierung mit Kapitalgesellschaften
Für Kapitalgesellschaften stellt sich die Frage nach der Gemeinnützigkeitsfähigkeit, anders als bei Personengesellschaften, nicht. Zudem ermöglicht die klare Trennung von Anteilseignerebene und Kapitalgesellschaftebene eine Thesaurierung von operativen Unternehmensgewinnen durch die Beteiligungsunternehmen. Allerdings nur solange hierdurch nicht der Förderzweck der gemeinnützigen Stiftung konterkariert wird. Eine solche Thesaurierungsmöglichkeit entfällt bei einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft generell.
Fazit
Eine Beteiligungsstruktur mit Tochterkapitalgesellschaften für eine gemeinnützige Beteiligungsträgerstiftung stellt sich als effizienter dar. Mit Blick auf die Möglichkeit einer Wandlung von Tochterkapitalgesellschaften in die Rechtsform einer gemeinnützigen GmbH (gGmbH) bietet eine Strukturierung mit Kapitalgesellschaften bedarfsweise zudem eine gute Ausgangsbasis für die Bildung einer gemeinnützigen Konzernstruktur.
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